condanna generica

La (non) ammissibilità dell’autocertificazione nel processo tributario

Con la sentenza n. 701 del 13 gennaio 2017, la Suprema Corte di Cassazione, sez. tributaria, si è espressa in senso negativo sull’ammissibilità dell’autocertificazione nel processo tributario (sentenza scaricabile qui: cassazione n. 701 del 2017 ).

Il fondamento giustificativo di tale assunzione è individuato nell’essenza intrinseca dell’istituto in esame. L’autocertificazione, in quanto istituto di semplificazione amministrativa, è suscettibile di espletare efficacia certificativa e probatoria limitatamente ad alcuni procedimenti amministrativi, non rilevando invece alcuna efficacia probatoria in sede giurisdizionale. Argomentando “a contrario”, si rischierebbe non solo di introdurre nel processo tributario un mezzo di prova formato al di fuori del processo, ma altresì analogo a quello vietato dalla legge ex art. 7, comma 4, del D.Lgs. 546 del 1992. Tale disposizione, vietando l’ammissione nel processo tributario di giuramento e testimonianza delle parti, costituisce un limite invalicabile alla produzione in esso dell’autocertificazione.

La questione nasce a seguito del ricorso presentato dall’Agenzia delle Entrate avverso la sentenza di appello della CTR Lombardia. Mediante tale pronuncia, il Giudice d’appello  aveva disposto l’annullamento di sette avvisi di accertamento ai fini dell’IRPEF, contestando come ingiusto l’accertamento sintetico dei redditi disposto dall’amministrazione in violazione dell’art. 38, DPR n. 600 del 1973. La norma in esame dispone che l’accertamento sintetico trova applicazione “quando il reddito dichiarato non risulta congruo per due o più periodi d’imposta”. Movendo dalla lettera del testo, i giudici tributari assumevano che “l’individuazione dell’effettiva capacità contributiva non potesse dedursi dalla mera proprietà di beni mobili, immobili o finanziari, dovendosi tener conto anche delle spese sostenute per il loro mantenimento”. Nel caso di specie, la contribuente pur apparendo titolare di un immobile, di alcuni veicoli nonché intestataria di disponibilità bancarie, non risulta essere in possesso di alcuna capacità contributiva, da ascriversi invece all’ex convivente. Dalla documentazione prodotta in giudizio si evince che i beni, dei quali la contribuente risulta titolare, provengono da acquisti effettuati con i proventi dell’attività dell’ex convivente e che, solo successivamente, sono stati intestati alla contribuente, per atto simulato. Invece, per quanto riguarda le risorse necessarie al mantenimento di tali beni risulta ampiamente documentato che esse siano imputabili all’ex convivente, il quale, almeno per un certo periodo, ha provveduto mensilmente al versamento di somme di denaro in favore della contribuente la quale, in quanto casalinga, non godeva di redditi propri.  Ne deriva dunque che nessun accertamento sintetico possa essere disposto in capo alla stessa. In tal senso, il  giudizio di appello si è concluso a favore della ricorrente.

L’agenzia fiscale, attraverso sette motivi di ricorso, solleva una critica profonda nei confronti della pronuncia d’appello.

Innanzitutto, l’amministrazione denuncia la violazione dell’art. 38, DPR n. 600 del 1973 proprio ad opera della stessa sentenza d’appello. Ciò che si contesta è che i giudici tributari hanno negato rilevanza ad alcuni elementi e circostanze rilevanti ex art. 38, DPR n. 600 del 1973, ai fini dell’accertamento sintetico dei redditi.

In tema di accertamento delle imposte sui redditi, la Corte si pronuncia: “qualora l’ufficio determini sinteticamente il reddito complessivo netto in relazione alla spesa per incrementi patrimoniali, la prova documentale contraria ammessa per il contribuente dal Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, articolo 38, comma 6, nella versione vigente “ratione temporis”, non riguarda la sola disponibilità di redditi esenti o di redditi soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d’imposta, ma anche l’entità di tali redditi e la durata del loro possesso, che costituiscono circostanze sintomatiche del fatto che la spesa contestata sia stata sostenuta proprio con redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d’imposta” (ex multis, Cass. n. 25104 del 2014). Dall’analisi dei fatti si evince che la contribuente fosse all’epoca dei predetti accertamenti titolare di beni mobili e immobili ad essa indiscutibilmente riconducibili non solo in base ad una formale intestazione della proprietà, ma anche e soprattutto in base all’effettiva e perdurante disponibilità degli stessi anche oltre la fine del presunto rapporto di convivenza.

Altro elemento controverso è ravvisabile nella insufficiente o contraddittoria motivazione sul rapporto di convivenza. Si contesta l’attribuzione di una  notevole rilevanza ad alcuni elementi fattuali (negozi giuridici congiunti, autodichiarazione degli interessati, dichiarazioni rilasciate da terzi), logicamente o normativamente insuscettibili di costituire prova giudiziale, neppure indiziaria, rispetto ad altre risultanze, segnatamente quelle anagrafiche. Inoltre, non risulta in alcun modo spiegato perché la convivenza è considerata perdurante per tutti gli anni oggetto degli accertamenti contestati, considerato che le fonti di prova cui si rifà la CTR sono generiche quanto alla durata di tale preteso rapporto, e sono tutt’al più riferibili al momento puntuale in cui sono state formate.

Il nodo cruciale della controversia è individuato da questa Corte nella denuncia da parte dell’amministrazione della violazione e la falsa applicazione del DPR n. 600 del 1973, articolo 38 e del D.Lgs. n. 546 del 1992, articolo 7. La cassazione trae dalle fila di tale controversia il seguente principio di diritto: “una circostanza volta ad escludere una voce positiva di reddito ascritta dall’ufficio in capo a un contribuente con accertamento sintetico non può ritenersi provata sulla base di una dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà resa da un terzo, ovvero che una siffatta dichiarazione non sia ammissibile nel processo tributario”.